财务报告内部控制与风险管理

2008-1  

7-81122  

美国管理会计师协会  

270  

张先治  

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在安然和世通等公司丑闻的阴影下，为了重振投资者对美国资本市场的信心，布什总统于2002年7月30El签署了《2002年萨班斯-奥克斯利法案》。这一法案要求美国证券交易委员会（SEC）在严格的限期内实施它的各项条款，并且作为过去审计失败的结果，通过成立公众公司会计监察委员会（Public Company Accounting Oversight Board，PCAOB）剥夺了审计行业的行业自律权力。自从《2002年萨班斯一奥克斯利法案》带来的影响深远的公司治理改革开始实施以来，第404节一直占据媒体的头条位置，并且遭到受内部控制认证要求影响的各方的空前反对。404节规定的内部控制要求的核心内容是管理层和审计师依据一个“适当的”内部控制框架评估公司的财务报告内部控制有效性。根据SEC的第404节最终规则（Section 404 SECFinal Rules）和PCAOB的审计准则第2号，Treadway委员会的发起组织委员会（COSO）制定和发布的《内部控制——整合框架》（也被称为COSO1992，区别于COSO的另外两份文件，即《企业风险管理》和《小型企业指南》）符合其所陈述的适当性标准，因而管理层和外部审计师根据《2002年萨班斯-奥克斯利法案》第404节对企业内部控制有效性进行评估时都可以依赖这一框架的指导。 自从《2002年萨班斯-奥克斯利法案》被通过以来，人们已经对实施管理层和审计师认证的成本和相关利益进行了多项调查和研究。这些研究大部分都是针对这一新的要求带来的巨额成本而展开的。然而，迄今为止，还没人调查和研究公司及其外部审计师实际上是如何应用COSO1992框架评估和报告公司的财务报告内部控制有效性的。本项研究填补了这一空白，它是针对SEC的注册会员公司参照COSO1992框架执行第404节的控制有效性报告要求的具体实践展开的调查和研究。本文分析了来自各种规模的公司的374名受访者提交的答卷。另外，本文的研究动机也来自这样一个事实，即COSO1992框架建立之时并不存在对公司财务报告内部控制有效性发表正式意见和认证的要求。目前还没有人研究过这一控制框架在公司和审计师分别对SEC的注册会员公司的财务报告内部控制有效性发表意见的过程中的实用性。因此，对于世界各国的监管机构和准则制定机构来说，本项调查研究的结果为制定公共政策提供了重要的参考信息，也是评估美国的这些法规和其他国家的类似法规的实用性和有效性的重要依据。本项研究利用SEC注册会员公司的大量的反馈信息分析了一些与第404节所要求的认证相关的问题：外部审计师综合审计（即同时审计一家公司财务报表和内部控制认证）的应用；从上到下、风险导向以风险为导向的评估方法的意义和使用；有效地执行内部控制6-效性评估+j的技能要求；在欺诈风险评估和IT控制评估中COSO1992的五个控制要素的指导j意义和实际使用情况；识别公司的“关键控制”和确定得出有效性结论的适当的：证据和测试的数量；决定“重要的控制不足”和相关的补救计划；关于这些新法规的其他争议较多的问题。 总的来看，本项研究的结果表明，COSO1992框架提供了一个理解以及思考一个组织的内部控制的基本原理的模型，但是对于管理层持续地以低成本的方式对财务报告内部控制执行从上到下、风险导向的评估，COSO1992框架没有提供具体的实施指南。我们调研的受访者也指出，在执行许多具体评估程序．，如欺诈风险评估、IT控制评价、识别“关键控制”、决定能够断定财务报告内部控制有效所需最少的证据量和测试量时，他们并没有显著地依赖COSO1992框架提供的指南。最重要的是，管理层和审计师不知如何处理一个基本的问题，即要保证外部审计师向公众发布的对公司财务报表的意见的可靠性，到底需要多少控制和需要什么样的控制。 本项研究给COSO委员会的一些政策建议是：①应当在公司执行第404节规定的新的需求下重新评估COSO1992框架的适用性；②应当仔细和客观地评估管理层按照目前框架的指导对内部控制进行评估和报告是否对最小化一些“不希望出现”的负面效应，如大量的执行成本以及美国资本市场在世界上的地位受到侵蚀，有效率和有效果。另外，为了促进《2002年萨班斯-奥克斯利法案》相关的公司治理改革的持续顺利实施，涉及教育培训和内部控制认证相关活动的COSO组织应当共同发起一个调查管理层、外部审计师和内部审计师之间最重要的技能缺口的项目，进而提供一个能够填补这些缺口的通用的具体实施步骤。

张先治经济学博士，教授，博士生导师，现任东北财经大学内部控制与风险管理研究中心主任，东北财经大学会计学院副院长。主要研究领域为内部控制、资本经营、财务管理、财务分析与评价等。出版《经济效益研究》、《企业资本经营论》、《内部管理控制论》、《现代财务分析》、《企业重组财务与会计问题研究》等专著10余部；在《会计研究》、《数量经济技术经济研究》、《统计研究》等刊物发表学术论文200余篇；主持国家哲学社会科学基金等资助的多个研究课题；多次获国家级科研和教学成果奖励。

第1章 引言 第2章 SOX法案第302和404节实施背景和现状 2.1 基本原理 2.2 遇到的阻力 2.3 开始 2.4 各方的反应 2.5 现状第3章 研究方法和调查问卷第4章 样本统计：有效问卷和公司概况 4.1 样本容量、邮寄程序和有效问卷统计 4.2 有效问卷和公司特征分析第5章 调查结果和发现问题的讨论 5.1 关于调查结果解释的简要说明 5.2 关键结果和对结果的讨论第6章 结束语相关链接管理会计师协会研究顾问和评审委员会调查问卷

　　第2章 SOX法案第302和404节实施背景和现状　　让美国公司厌倦的法律条款有很多，但是最声名狼藉的是第302节和第404节。这两节首次要求：公司的首席执行官（CEO）和首席财务官（CFO）认证他们公司的10K和10Q报告中提供的财务信息是真实和公允的；管理层和它们的外部审计师在向SEC定期提交的文件中评估和公开报告公司是否拥有针对财务报告的有效内部控制系统。这一评估是极其重要的，因为根据第404节的规定，只要有一条重要的控制不足，SEC注册公司和外部审计师就都不能说该公司拥有针对财务报告的有效内部控制。　　2.1 基本原理　　这些要求背后的逻辑十分合理，难以反驳。这些要求试图让人们相信“拥有有效的风险与控制系统的公司的财务报表比没有此系统的公司的财务报表更加可信”。这一观念的内在假设是如果公司的外部审计师对内部控制的真实情形和相关风险拥有足够的信息，他们就能够提出更加可靠的审计意见。尽管围绕SOX展开的争论很少集中在审计意见的可靠性上，然而我们相信国会通过sOx立法的真实意图是降低外部审计意见出现重大错误的可能性。　　表面上看来，人们对于以下两个问题没有分歧和争议：一是近期外部审计意见的质量值得怀疑，二是更好的内部控制能产生更可靠的财务披露。不仅如此，即使在SOX实施之前，公司的管理层也非常乐意地宣称公司拥有针对财务披露信息生成过程的内部控制系统。十分不幸的是，第404节中“关于管理层对控制有效性提供的书面意见和对内部控制有效性声明提供的支持性文件，以及，最重要的是，公司的外部审计师对公司内部控制和管理层关于控制的陈述提供他们自己的意见的要求造成了”来自美国公司，包括代表大公司和小公司的利益集团的空前的反对和阻挠。

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这是美国管理会计师协会发布的内控制度，里面包括了COSO1992控制框架与管理层内部控制报告，基于全球视角的财务报告内部评估研究等内容，比较全面。一本好书。

IMA是一家全球领先的国际性管理会计师组织，作为COSO的创始成员，IMA在管理会计、公司内部规划与控制、风险管理等领域均参与全球最前沿的实践。

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本书是第一个调查按照COSO1992框架评估内部控制的适用性的问题，文章采用的是问卷调查的方法，对于研究内部控制的人员有一定的启发作用，适合搞学术的人士购买。

内控还是要多看看国外的研究